Evolución jurisprudencial en la deducción de servicios prestados por vinculadas extranjeras

Las Directrices de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) sobre precios de transferencia han establecido un marco internacional de referencia para la valoración y documentación de los servicios intragrupo, con el objetivo de garantizar que las operaciones entre empresas vinculadas se realicen conforme al principio de plena competencia.

Estas directrices diferencian entre varios tipos de actividades propias de los grupos multinacionales y establecen criterios claros para determinar cuándo una actividad puede considerarse un servicio intragrupo del que deriva un gasto deducible.

Uno de los pilares fundamentales cuando se trata de operaciones entre vinculadas es el “criterio de beneficio”, según el cual solo se reconocen aquellos servicios que aportan un valor económico o comercial al beneficiario. Es decir, servicios por los que una empresa independiente, en circunstancias comparables, estaría dispuesta a pagar o lo llevaría a cabo directamente.

Además, la OCDE define métodos de remuneración (cargo directo, cargo indirecto, compensación incluida) y enfatiza en la importancia de determinar el precio de plena competencia, utilizando comparables de mercado o, en su defecto, métodos basados en el costo más un margen razonable.

Para los servicios de bajo valor agregado (aun cuando esta definición no fue adoptada por Colombia en su regulación interna), la OCDE propone un enfoque simplificado que permite la aplicación de un margen estándar y reducir la carga probatoria, siempre que no se trate de actividades principales para el grupo ni de servicios que impliquen intangibles únicos o riesgos significativos. En todos los casos, se insiste en la necesidad de una documentación adecuada que justifique la naturaleza de los servicios, los beneficiarios, los criterios de reparto y la razonabilidad de los márgenes aplicados.

Este marco internacional ha influido de manera significativa en la regulación y la interpretación de las operaciones intragrupo en Colombia, sirviendo como guía tanto para la administración tributaria como para los tribunales y el Consejo de Estado en la resolución de controversias sobre la deducción de los servicios prestados por vinculadas extranjeras.

Operaciones relacionadas con servicios intragrupo que han sido cuestionados por la Administración Tributaria Colombiana

La DIAN ha enfocado su fiscalización en una amplia gama de servicios contratados por empresas colombianas con sus vinculadas extranjeras. El análisis minucioso de los expedientes y sentencias revela que los servicios más frecuentemente cuestionados son:

• Servicios administrativos: incluyen actividades de gestión, soporte corporativo, asesoría en administración, planeación estratégica, recursos humanos, finanzas y otros servicios de back office prestados por la casa matriz o empresas del grupo en el exterior.
• Comisiones por intermediación y comercialización: pagos realizados a vinculadas extranjeras por servicios de intermediación en compras, ventas, agenciamiento, búsqueda de proveedores o clientes, y apoyo en la cadena de suministro internacional.
• Servicios técnicos y de ingeniería: asistencia técnica, consultoría, estudios de proyectos, soporte en procesos productivos o tecnológicos, generalmente prestados por la matriz o empresas especializadas del grupo.
• Servicios portuarios y logísticos: incluyen la gestión de operaciones portuarias, transporte internacional, almacenamiento y manejo de mercancías.
• Reembolsos de gastos: pagos realizados a la vinculada extranjera por gastos incurridos en nombre de la empresa colombiana, como viajes, capacitaciones, insumos, entre otros.
• Servicios financieros: asesoría en estructuración de créditos, gestión de tesorería, financiamiento intragrupo y otros servicios relacionados con la administración de recursos financieros.

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Estos servicios, por su naturaleza transfronteriza y la relación de vinculación económica, son percibidos por la DIAN como operaciones susceptibles de manipulación, evasión o elusión fiscal, lo que motiva un escrutinio riguroso para los fines de su deducibilidad.

De manera particular, la DIAN ha sostenido una postura restrictiva y formalista frente a la deducción de estos cargos, fundamentando sus objeciones en los siguientes argumentos principales:

• Falta de prueba de la necesidad, causalidad y proporcionalidad del gasto (art. 107 E.T.): la administración exige que el contribuyente demuestre que el servicio fue efectivamente prestado, que era necesario para la generación de renta y que el valor pagado es proporcional al beneficio recibido. Si la documentación es insuficiente, se rechaza la deducción
• Ausencia de prueba de la efectiva prestación del servicio: se requiere evidencia concreta de que el servicio fue realmente ejecutado, a la manera de contratos, informes de gestión, reportes de resultados, correspondencia, facturas detalladas y soportes de pago. La DIAN rechaza la deducción si la documentación es genérica, incompleta o no demuestra la materialidad del servicio.
• Cuestionamientos al régimen de precios de transferencia: la DIAN revisa si la contraprestación pagada corresponde a valores de mercado y si se cumplen los requisitos formales y sustanciales del régimen de precios de transferencia. Si el estudio de precios de transferencia es deficiente o no se justifica la metodología empleada, se rechaza la deducción o se ajustan los valores.
• Incumplimiento de requisitos formales: en el caso de servicios administrativos, la DIAN exige la práctica de la retención en la fuente en Colombia como condición indispensable para la deducción (art. 124 E.T.). La omisión de este requisito formal conlleva el rechazo automático del gasto, sin importar la realidad del servicio.
• Imposición de sanción por inexactitud: cuando la DIAN considera que la inclusión de deducciones no probadas o no procedentes genera un menor impuesto a cargo, impone sanciones por inexactitud, argumentando que la conducta del contribuyente afecta la determinación correcta de la obligación tributaria.
• Registro del contrato sobre transferencia de tecnología: la autoridad tributaria considera que, si el servicio prestado tiene un componente tecnológico, su deducibilidad está supeditada al registro del contrato correspondiente.

Tendencia de los fallos de primera instancia en los cuales se han resuelto controversias asociadas con servicios intragrupo

Los tribunales administrativos, en su mayoría, han mantenido una postura alineada con la DIAN, enmarcada en un enfoque formalista y restrictivo. Los principales elementos de esta tendencia son:

• Exigencia de prueba robusta y específica: los tribunales requieren que el contribuyente aporte pruebas claras y suficientes sobre la necesidad, causalidad y realidad del gasto. Se valora especialmente la documentación que demuestre la efectiva prestación del servicio y su impacto en la generación de renta en Colombia.
• Rechazo de la deducción ante dudas probatorias: si la documentación aportada es insuficiente, no cumple con los requisitos formales (por ejemplo, falta de traducción oficial de documentos en idioma extranjero) los tribunales rechazan la deducción.
• Mantenimiento de la sanción por inexactitud: los tribunales suelen confirmar la sanción por inexactitud si consideran que la conducta del contribuyente no obedece a una simple diferencia de criterios, sino a una omisión relevante en la prueba del gasto o en el cumplimiento de requisitos legales.

Tendencia de los fallos de segunda instancia (Consejo de Estado)

El Consejo de Estado ha mostrado una evolución significativa hacia una postura más técnica, sustancial y garantista, que diferencia entre tipos de servicios y requisitos aplicables. Su análisis y fallos se pueden dividir en las siguientes temáticas:

Servicios administrativos a casa matriz o vinculada extranjera: el Consejo de Estado ha sido consistente en exigir la práctica de la retención en la fuente como requisito formal indispensable para la deducción, cuando dicha retención es aplicable, incluso si se prueba la realidad y necesidad del servicio.

La ausencia de retención conlleva el rechazo de la deducción, independientemente de otros elementos probatorios. Este criterio se fundamenta en el artículo 124 del Estatuto Tributario y ha sido reiterado en múltiples sentencias.

Comisiones, reembolsos y otros servicios: para estos gastos, el énfasis está en la prueba de la efectiva prestación del servicio, el beneficio económico para la empresa colombiana y la correcta aplicación del régimen de precios de transferencia. Si se acredita la realidad y necesidad del servicio, y el valor pagado está dentro de precios de mercado, la deducción es aceptada, sin que la retención en la fuente sea siempre un requisito excluyente.

El Consejo de Estado reconoce que, en industrias globalizadas, es común la contratación de servicios de comercialización, agenciamiento o intermediación con vinculadas extranjeras, y que la relación de vinculación no descalifica per se la deducción.

Improcedencia del registro del contrato sobre transferencia tecnológica: se ha señalado que cuando el soporte administrativo se considera integral, no es posible fraccionarlo para derivar de un supuesto componente tecnológico la exigencia de registro contractual, por fuera del marco legal.

El Consejo de Estado reconoce especial importancia a la documentación que demuestre la efectiva prestación del servicio, el beneficio económico y la razonabilidad del valor pagado. Se valoran contratos, informes, dictámenes periciales, estudios de precios de transferencia y resultados económicos.

Finalmente, la alta corte ha levantado la sanción cuando se evidencia una diferencia razonable de criterios jurídicos o técnicos entre la DIAN y el contribuyente, o cuando la conducta no constituye dolo ni falsedad. Se reconoce que la complejidad de las operaciones internacionales puede dar lugar a interpretaciones divergentes, lo que no justifica la imposición automática de este tipo de sanciones.

Conclusiones y recomendaciones hacia futuro

La evolución jurisprudencial evidencia una transición desde una visión formalista y restrictiva prevaleciente (DIAN y tribunales administrativos) hacia una más integral, sustancial y flexible (Consejo de Estado), que reconoce la realidad económica de las operaciones internacionales entre vinculadas, siempre que se cumplan los requisitos probatorios y de precios de transferencia.

Teniendo en cuenta esta evolución en los análisis de este tipo de operaciones, es posible extrapolar algunas recomendaciones para los contribuyentes:

• Documentación exhaustiva y específica: es fundamental contar con contratos, informes, soportes de ejecución, reportes de resultados y toda la documentación que acredite la efectiva prestación y necesidad del servicio. La documentación debe ser clara, detallada y estar debidamente soportada.
• Cumplimiento de requisitos formales: en el caso de servicios administrativos a la casa matriz o vinculada extranjera, se debe practicar la retención en la fuente en Colombia, sin excepción. La omisión de este requisito puede llevar al rechazo automático de la deducción.
• Precios de transferencia: asegurar que los valores pagados estén debidamente soportados y dentro de los rangos de mercado, conforme a estudios de precios de transferencia elaborados bajo estándares internacionales y locales.
• Traducción oficial de documentos: toda documentación en idioma extranjero debe contar con traducción oficial para ser válida como prueba ante la administración tributaria y los tribunales.
• Análisis de beneficio económico: Demostrar el impacto y beneficio del servicio en la generación de renta en Colombia, mediante informes, indicadores de gestión y resultados concretos.

En conclusión, la tendencia jurisprudencial favorece a los contribuyentes que cumplen con los requisitos sustanciales y formales -cuando hay lugar a ellos- y que pueden demostrar la realidad y beneficio de los servicios contratados o el soporte recibido de vinculadas extranjeras.

Sin embargo, la observancia estricta de los requisitos legales y la adecuada gestión documental siguen siendo la mejor defensa ante eventuales cuestionamientos de la administración tributaria. La evolución de la jurisprudencia invita a una mayor transparencia, rigor probatorio y cumplimiento normativo en las operaciones internacionales entre empresas vinculadas.

Autores: Clara Inés Ramírez y Juan Pablo Godoy